Gdy kontrahentami są małżonkowie

W praktyce może wystąpić sytuacja, w której każdy z małżonków prowadzi działalność gospodarczą na własny rachunek. Przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego zakładają wspólność majątkową między małżonkami. Jednak przepisy ustawy o VAT nie definiują małżonków jako odrębnego podatnika VAT. Stosowanie w tym zakresie przepisów VAT może budzić wątpliwości.
Odrębni podatnicy VAT

Przepisy o VAT nie zabraniają małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom VAT. Także nie ma przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności gospodarcze istniała ustawowa wspólność majątkowa.

Wątpliwości jednak mogą budzić skutki transakcji zawieranych pomiędzy nimi, z uwagi na to, że odbywają się one w ramach ich wspólnego majątku.

Organy podatkowe zasadniczo przyjmują, że niezależnie od istniejących stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami, w transakcjach zawieranych pomiędzy nimi (czy to dostawa towarów czy świadczenie usług) mamy do czynienia z wykonywaniem czynności pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami. Czynności te podlegają opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że w momencie dostawy towarów czy świadczenia usług małżonek powinien wystawić fakturę VAT dla współmałżonka i opodatkować daną transakcję tak jak każdą inną czynność podlegającą VAT.

Małżonek, który dokonał zakupu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na ogólnych zasadach. W świetle przepisów o VAT (odmiennie od uregulowań prawa cywilnego) właścicielem towarów jest ten małżonek, który dokonał ich zakupu w związku z prowadzoną działalnością.

Problem może pojawić się w przypadku nabycia przez jednego z małżonków nieruchomości. Nabywając nieruchomość, która jest przeznaczona dla potrzeb działalności prowadzonej przez jednego z małżonków, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie wymieniani są oboje małżonkowie (jeżeli istnieje między nimi wspólność ustawowa).

Nie zmienia to jednak faktu, że w myśl przepisów o VAT nabywcą nieruchomości jest ten małżonek, który faktycznie z niej korzysta, czyli osoba, która będzie prowadzić działalność w tej nieruchomości. Zatem faktura powinna być wystawiona jedynie na tego z małżonków, który w nabywanej nieruchomości będzie prowadził działalność gospodarczą.

Przy czym w przypadku gdy faktura zostanie wystawiona na imię i nazwisko obojga małżonków również będzie ona stanowiła podstawę do odliczenia wynikającego z niej VAT. Oczywiście pod warunkiem, że nieruchomość ta służyć będzie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Często również podatnicy mogą mieć wątpliwości kiedy przedmiotem sprzedaży pomiędzy małżonkami jest nieruchomość, która będzie wykorzystywana do działalności drugiego małżonka. Uregulowania cywilistyczne nie pozwalają uznać takiej czynności za sprzedaż, ponieważ w świetle tych przepisów nieruchomość i tak jest własnością wspólną małżonków. Jednak na gruncie przepisów o VAT, moim zdaniem, przekazanie to należałoby uznać za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.

Powiązania o charakterze rodzinnym

W analizowanej sprawie zwrócić należy uwagę na przepis art. 32 ust. 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.). Jak wynika z tych przepisów w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją m.in. powiązania o charakterze rodzinnym np. małżeństwo, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

- niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 ustawy o VAT oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o VAT pełnego prawa do odliczenia VAT;

- niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z ww. przepisami pełnego prawa do odliczenia VAT, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;

- wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z ww. przepisami pełnego prawa do odliczenia VAT



organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Przekazanie firmy małżonkowi

Małżonek likwidujący działalność gospodarczą musi wypełnić obowiązki wynikające z art. 14 ustawy o VAT, tzn. sporządzić remanent likwidacyjny oraz opodatkować towary, które po nabyciu nie stanowiły przedmiotu dostawy, a przy nabyciu których odliczył podatek naliczony. Podstawę opodatkowania w tym przypadku stanowić będzie cena nabycia, bądź koszt wytworzenia tych towarów, określone w momencie dostawy (art. 14 ust. 8 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT nie zabraniają, aby towary te podatnik jeszcze przed likwidacją działalności sprzedał małżonkowi prowadzącemu odrębną działalność gospodarczą. Jednak jeżeli dostawa ta będzie dotyczyła całego przedsiębiorstwa to z uwagi na zapis art. 6 pkt 1 ustawy dostawa ta nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT.

Zdarza się, że małżonek prowadzący jednoosobowo działalność zamierza utworzyć wraz ze współmałżonkiem spółkę cywilną. W takiej sytuacji małżonek - podatnik VAT, musi również spełnić wymogi określone przy zakończeniu działalności. Jednak i w tym przypadku jeszcze przed dokonaniem tych czynności podatnik może zastanowić się nad wniesieniem całego przedsiębiorstwa w formie wkładu (aportu) do nowo powstałej spółki cywilnej. Przy wyborze takiego rozwiązania likwidacja jednoosobowej działalności powinna nastąpić dopiero po wniesieniu wkładu (aportu). Pozwoli to na uniknięcie płacenia VAT od remanentu likwidacyjnego.

Ponadto nowo utworzona spółka wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby. A więc wszystkie prawa, jakie na gruncie przepisów o VAT przysługiwały danemu podatnikowi (osobie fizycznej) przejdą na spółkę, do której zostało wniesione przedsiębiorstwo. Wynika to z art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.).