Udzielanie pożyczek z ZFŚS a VAT

Wielu pracodawców tworzy zakładowy funduszy świadczeń socjalnych. Z jego środków realizują pomoc socjalną, która polega m.in. na udzielaniu pożyczek. Czy czynność udzielania pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych należy uznać za usługę w rozumieniu przepisów o VAT? Czy podlega ona opodatkowaniu VAT?

Usługa czy nie?

Przez działalność socjalną należy rozumieć usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. Zatem podstawowym celem Funduszu jest pomoc, co zostało zapisane w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. nr 70, poz. 335 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. Te kryteria należy uwzględniać także w przypadku pożyczek mieszkaniowych. Jak wynika z definicji działalności socjalnej, pożyczki na cele mieszkaniowe mieszczą się w pomocy zwrotnej lub bezzwrotnej. Są one udzielane z Funduszu i mogą, ale nie muszą być oprocentowane. Jeżeli jednak są oprocentowane, to zwykle symbolicznie. Przy czym wpływy z oprocentowania pożyczek mieszkaniowych zwiększają środki Funduszu.

Zatem nie można uznać, że czynność udzielania pożyczek z ZFŚS jest świadczeniem usług przez pracodawcę, a pomoc materialna nie jest wymieniona jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT. Pożyczki z Funduszu są formą pomocy i nie powinny być traktowane w kategorii usług.

Gdyby jednak nawet przyjąć, że udzielenie pożyczki jest faktycznie świadczeniem usług, to byłyby one zwolnione z opodatkowania VAT jako usługi finansowe. Podatnicy byliby wówczas obowiązani do udokumentowania tej czynności i wykazania jej w deklaracji podatkowej jako czynności zwolnionej. Jednak taka sytuacja stwarzałaby problem z odliczeniem podatku naliczonego. Bowiem podatnik nie ma prawa do odliczania VAT związanego z wykonywaniem czynności zwolnionych od VAT.

Jednak należałoby zwrócić także uwagę na zapis art. 90 ustawy o VAT (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.). Obliczając proporcję, do obrotu nieuprawniającego do dokonania odliczenia nie wlicza się bowiem obrotu z tytułu pośrednictwa finansowego w zakresie, w jakim usługi te świadczone są sporadycznie. Czynności dokonywane w ramach ZFŚS są marginalne i niezwiązane bezpośrednio z prowadzoną działalnością, czyli są sporadyczne (nawet jeśli np. udzielane są co miesiąc dla pewnej liczby pracowników).

Stanowisko fiskusa

Potwierdzenie tego, że pożyczki te powinny być wyłączone poza zakres ustawy o VAT odnajdziemy tylko w niektórych interpretacjach wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo w decyzji z dnia 6 lipca 2005 r., nr PP-A/406-79/05/MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że działalność socjalna prowadzona przez podatnika VAT pozostaje poza ustawową definicją działalności gospodarczej.

Jednak w większości wydanych interpretacjach dotyczących omawianego zagadnienia ukształtował się pogląd, że pożyczki udzielane z ZFŚS stanowią usługę objętą zwolnieniem z VAT. Przykładem może być indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 marca 2008 r., nr IBPP2/443-4/08/WN/KAN-3299/12/07/KAN-2815/03/08.

Jak widać kwestia czy pożyczki udzielane z ZFŚS podlegają przepisom o VAT czy nie dostarcza problemów nie tylko podatnikom, ale także organom podatkowym. Jednak po analizie przepisów o ZFŚS, jak i przepisów o VAT należałoby uznać, że udzielanie oprocentowanych pożyczek z tego funduszu nie podlega ustawie o VAT. Konsekwencją tego jest brak obowiązku wykazywania ich w deklaracji VAT. Takie stanowisko zawsze było prezentowane przez naszą redakcję (patrz Gazeta Podatkowa nr 82 z 13 października 2005 r. "Pożyczka z ZFŚS a podatek VAT").

Co na to sądy administracyjne?

Prezentowane przez nas stanowisko potwierdził NSA w wyroku z dnia 2 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1076/07. Sąd uznał, że podatnik tylko administruje Funduszem, nie świadcząc odrębnych usług.

Sprawa dotyczyła spółki, która udzielała swoim pracownikom zwrotne pożyczki na cele mieszkaniowe z ZFŚS. Pożyczki te były oprocentowane. Organy podatkowe uznały, że czynności te mieszczą się w zakresie odpłatnego świadczenia usług i podlegają opodatkowaniu VAT, bowiem są to usługi zaliczane do usług pośrednictwa finansowego zwolnionego od VAT, które należy wykazać w deklaracji VAT-7.

Podatnik nie zgadzając się z powyższym złożył skargę do WSA w Gorzowie Wlkp., który wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Go 1250/06, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie podatnik sprawuje jedynie czynności administracyjne środkami Funduszu, nie świadczy usług w postaci zawierania umów pożyczek na cele mieszkaniowe, albowiem umowy te są zawierane na zasadach określonych w art. 8 ust. 2 ustawy o ZFŚS.

Ponadto Sąd podkreślił, że pracodawca "nie obraca środkami Funduszu", nie pobiera również "odsetek od udzielonych pożyczek", gdyż zwiększają one środki Funduszu, a nie zwiększają majątku pracodawcy. Podstawowy kluczowy błąd, który popełniły organy podatkowe wynika z faktu niezauważenia przez nie, że środki Funduszu nie są środkami pracodawcy, a on jedynie nimi "administruje". Zdaniem Sądu, gdyby nawet przyjąć, że w rozpoznawanej sprawie skarżący wykonywał czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT, nie jest to jeszcze wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania VAT, bowiem musi działać w charakterze podatnika, a zatem podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą, w zakresie, jak w tym przypadku, świadczenia usług pośrednictwa finansowego. Samodzielność działalności gospodarczej polega na pełnej swobodzie w dysponowaniu środkami należącymi do podatnika.

Powyższe argumenty NSA uznał za właściwe i oddalił skargę kasacyjną.